Тема 6:   Учет затрат на производство продукции (работ, услуг) и расходов на продажу

Лекция 3     

Классификация расходов для целей налогового учета

Как и в бухгалтерском учете, в налоговом учете расходы подразделяются на прямые и косвенные (п. 1 ст. 318 НК РФ). Однако это совсем разные понятия.

Если в бухгалтерском учете под прямыми понимаются такие расходы, которые прямо (в частности, без распределения) включаются в себестоимость продукции, то в налоговом учете под прямыми расходами понимаются все расходы, которые учтены в налоговой стоимости продукции.

Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг) (п. 1 ст. 318 НК РФ). Соответственно, они относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции (п. 2 ст. 318 НК РФ). Порядок включения прямых расходов в остатки незавершенного производства, остатки готовой продукции, товары отгруженные установлен ст. 319 НК РФ.

В целях гл. 25 НК РФ под незавершенным производством (НЗП) понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, т.е. не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом. В НЗП включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги.

К НЗП также относятся остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства. Материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к НЗП при условии, что они уже подверглись обработке.

Оценка остатков НЗП на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках (в количественном выражении) сырья и материалов, готовой продукции по цехам (производствам и прочим производственным подразделениям налогоплательщика) и данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов.

Налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам). Этот порядок фиксируется в приказе об учетной политике организации для целей налогообложения (УНП) и подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов.

Сумма остатков НЗП на конец текущего месяца включается в состав прямых расходов следующего месяца.

Таким образом, правила формирования НЗП в налоговом учете могут в принципе и не отличаться от аналогичных правил в бухгалтерском учете. Определяющим является состав расходов, включаемых в себестоимость продукции.

В бухгалтерском учете под косвенными понимаются такие расходы, которые относятся к производству в целом (счета 25 и 26). Они тоже включаются в себестоимость конкретного вида продукции, но не прямо, а после расчета (распределения) соответствующей доли.

В налоговом же учете к косвенным расходам на производство и реализацию отнесены все оставшиеся расходы, т.е. те, которые не учтены в налоговой стоимости продукции (не относятся к прямым) и не признаются внереализационными расходами согласно ст. 265 НК РФ, но в принципе признаются расходами в целях гл. 25 НК РФ (п. 1 ст. 318 НК РФ). При этом сумма косвенных расходов отчетного (налогового) периода в полном объеме относится на уменьшение прибыли этого периода (п. 2 ст. 318 НК РФ).

Получается, что часть косвенных расходов бухгалтерского учета в налоговом учете может относиться к прямым расходам. Например, такое происходит, когда общепроизводственные и общехозяйственные расходы, отражаемые на счетах 25 и 26, или их определенная часть согласно Учетной политике для целей налогообложения относятся к прямым расходам. Механизм распределения ОПР и ОХР на прямые расходы в налоговом учете налогоплательщик выбирает самостоятельно (с применением экономически обоснованных показателей) и тоже фиксирует в своей учетной политике в целях налогообложения (абз. 5 п. 1 ст. 319 НК РФ).

Статья 318. Порядок определения суммы расходов на производство и реализацию

1. Если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию определяются с учетом положений настоящей статьи.

Для целей настоящей главы расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на:

1) прямые;

2) косвенные.

К прямым расходам могут быть отнесены, в частности:

материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 настоящего Кодекса;

расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога и расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда;

суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 настоящего Кодекса, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

2. При этом сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных настоящим Кодексом. В аналогичном порядке включаются в расходы текущего периода внереализационные расходы.

Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 настоящего Кодекса.

Налогоплательщики, оказывающие услуги, вправе относить сумму прямых расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме на уменьшение доходов от производства и реализации данного отчетного (налогового) периода без распределения на остатки незавершенного производства.

3. В случае, если в отношении отдельных видов расходов в соответствии с настоящей главой предусмотрены ограничения по размеру расходов, принимаемых для целей налогообложения, то база для исчисления предельной суммы таких расходов определяется нарастающим итогом с начала налогового периода. При этом по расходам налогоплательщика, связанным с добровольным страхованием (пенсионным обеспечением) своих работников, для определения предельной суммы расходов учитывается срок действия договора в налоговом периоде, начиная с даты вступления такого договора в силу.

Статья 319. Порядок оценки остатков незавершенного производства, остатков готовой продукции, товаров отгруженных

1. Под незавершенным производством (далее - НЗП) в целях настоящей главы понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом. В НЗП включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги. К НЗП относятся также остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства. Материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к НЗП при условии, что они уже подверглись обработке.

Оценка остатков НЗП на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках (в количественном выражении) сырья и материалов, готовой продукции по цехам (производствам и прочим производственным подразделениям налогоплательщика) и данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов.

Налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам).

Указанный порядок распределения прямых расходов (формирования стоимости НЗП) устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения и подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов.

В случае, если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции (работ, услуг) невозможно, налогоплательщик в своей учетной политике для целей налогообложения самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей.

Сумма остатков незавершенного производства на конец текущего месяца включается в состав прямых расходов следующего месяца. При окончании налогового периода сумма остатков незавершенного производства на конец налогового периода включается в состав прямых расходов следующего налогового периода в порядке и на условиях, предусмотренных настоящей статьей.

2. Оценка остатков готовой продукции на складе на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках готовой продукции на складе (в количественном выражении) и суммы прямых расходов, осуществленных в текущем месяце, уменьшенных на сумму прямых расходов, относящуюся к остаткам НЗП. Оценка остатков готовой продукции на складе определяется налогоплательщиком как разница между суммой прямых затрат, приходящейся на остатки готовой продукции на начало текущего месяца, увеличенной на сумму прямых затрат, приходящейся на выпуск продукции в текущем месяце (за минусом суммы прямых затрат, приходящейся на остаток НЗП), и суммой прямых затрат, приходящейся на отгруженную в текущем месяце продукцию.

3. Оценка остатков отгруженной, но не реализованной на конец текущего месяца продукции производится налогоплательщиком на основании данных об отгрузке (в количественном выражении) и суммы прямых расходов, осуществленных в текущем месяце, уменьшенных на сумму прямых расходов, относящуюся к остаткам НЗП и остаткам готовой продукции на складе. Оценка остатков отгруженной, но не реализованной на конец текущего месяца продукции определяется налогоплательщиком как разница между суммой прямых затрат, приходящейся на остатки отгруженной, но не реализованной готовой продукции на начало текущего месяца, увеличенной на сумму прямых затрат, приходящуюся на отгруженную продукцию в текущем месяце (за минусом суммы прямых затрат, приходящейся на остатки готовой продукции на складе), и суммой прямых затрат, приходящейся на реализованную в текущем месяце продукцию. 

Учет затрат вспомогательного производства

Если организация имеет структурные подразделения, выполняющие функции вспомогательных производств, обслуживающих основное производство, то в бухгалтерском учете организации затраты этих производств учитываются обособленно на счете 23 "Вспомогательные производства".

В частности,

такими вспомогательными могут считаться производства, выполняющие следующие функции:

- обслуживание различными видами энергии (электроэнергией, паром, газом, воздухом и другими);

- транспортное обслуживание;

- изготовление тары;

- ремонт основных средств и тому подобного.

Учет затрат вспомогательных производств осуществляется по аналогии с учетом затрат основного производства на счете 23 "Вспомогательные производства".

По дебету счета 23 "Вспомогательные производства" отражаются прямые расходы, связанные непосредственно с выпуском продукции вспомогательного производства, выполнением работ и оказанием услуг, а также косвенные расходы, связанные с управлением и обслуживанием вспомогательных производств, и потери от брака.

Данные операции оформляются следующими бухгалтерскими проводками:

Д-т сч. 23 К-т сч. 10 - списана себестоимость материалов, переданных во вспомогательное производство для изготовления продукции, выполнения работ, оказания услуг;

Д-т сч. 23 К-т сч. 70 - начислена оплата труда сотрудникам вспомогательного производства;

Д-т сч. 23 К-т сч. 69 - начислен ЕСН и взносы по страхованию от несчастных случаев на суммы оплаты труда сотрудников вспомогательного производства;

Д-т сч. 23 К-т сч. 28 - учтены расходы от брака во вспомогательном производстве;

Д-т сч. 23 К-т сч. 25 - учтена в себестоимости продукции вспомогательного производства часть общепроизводственных расходов;

Д-т сч. 23 К-т сч. 26 - учтена в себестоимости продукции вспомогательного производства часть общехозяйственных расходов (данная проводка обязательна при реализации продукции основного производства на сторону).

Суммы фактической себестоимости готовой продукции вспомогательного производства могут списываться с кредита счета 23 "Вспомогательные производства" в дебет счетов:

Д-т сч. 07, 08, 10, 15 К-т сч. 23 - переданы товарно-материальные ценности для использования внутри организации;

Д-т сч. 20, 25, 26, 40, 43 К-т сч. 23 - передана продукция (работы, услуги) вспомогательного производства подразделениям основного производства;

Д-т сч. 29 К-т сч. 23 - передана продукция (работы, услуги) вспомогательного производства обслуживающим производствам и хозяйствам;

Д-т сч. 90 К-т сч. 23 - реализована на сторону продукция (работы, услуги) вспомогательного производства.

Следует обратить внимание, что продукция вспомогательных производств, используемая для собственных нужд промышленной организации, определяется, как правило, исходя из суммы прямых затрат и общепроизводственных расходов. То есть общехозяйственные расходы не включаются в себестоимость продукции вспомогательных производств, а распределяются по видам основного производства. Правда, такая ситуация возможна только в том случае, если продукция вспомогательных производств предназначена только для собственного потребления организации.

Если же продукция вспомогательных производств помимо собственного потребления реализуется и сторонним потребителям, то в ее себестоимость включается и соответствующая доля общехозяйственных расходов.

В тех случаях, когда нет возможности точно установить, для каких именно подразделений выпущена продукция, выполнены работы или оказаны услуги вспомогательного производства, эти расходы распределяются между указанными подразделениями пропорционально сумме прямых расходов, заработной плате сотрудников, объему выпущенной продукции и т.д. При необходимости расходы распределяются также по видам выпускаемой продукции.

Пример. В течение месяца прямые расходы основного производства мясокомбината ООО "Солнечный" составили 320 000 руб., в том числе на выпуск изделия 1 - 130 000 руб., на выпуск изделия 2 - 190 000 руб. Прямые расходы обслуживающего производства (профилактория) составили 120 000 руб. Расходы вспомогательного производства (котельной) составили 75 000 руб.

Общая сумма прямых затрат основного и обслуживающего производств:

320 000 руб. + 120 000 руб. = 440 000 руб.

Доля прямых затрат обслуживающего производства в общей сумме затрат:

(120 000 руб. / 440 000 руб.) x 100% = 27,27%.

Сумма расходов вспомогательного производства, подлежащая включению в затраты обслуживающего производства:

75 000 руб. x 27,27% = 20 452,50 руб.

Доля прямых затрат основного производства в общей сумме:

(320 000 руб. / 440 000 руб.) x 100% = 72,73%.

Сумма расходов вспомогательного производства, подлежащая включению в затраты основного производства:

75 000 x 72,73% = 54 547,50 руб.

Кроме того, расходы вспомогательного производства, списываемые на счет 20 "Основное производство", нужно распределить по видам продукции.

Доля прямых затрат на выпуск изделия 1 в общей сумме прямых расходов основного производства:

(130 000 руб. / 320 000 руб.) x 100% = 40,625%.

Сумма расходов вспомогательного производства, подлежащая включению в себестоимость изделия 1:

54 547,50 руб. x 40,625% = 22 159,92 руб.

Доля прямых затрат на выпуск изделия 2 в общей сумме прямых расходов основного производства:

(190 000 руб. / 320 000 руб.) x 100% = 59,375%.

Сумма расходов вспомогательного производства, подлежащая включению в себестоимость изделия 2:

54 547,50 руб. x 59,375% = 32 387,58 руб.

Данные операции отражаются в бухгалтерском учете следующим образом:

Д-т сч. 20 К-т сч. 10, 70, 69 - 320 000 руб. - отражены прямые затраты основного производства;

Д-т сч. 29 К-т сч. 10, 70, 69 - 120 000 руб. - отражены прямые затраты обслуживающего производства;

Д-т сч. 23 К-т сч. 10, 70, 69 - 75 000 руб. - отражены затраты вспомогательного производства;

Д-т сч. 20 К-т сч. 23 - 54 547,50 руб. - включены в расходы основного производства затраты вспомогательного производства;

Д-т сч. 29 К-т сч. 23 - 20 452,50 руб. - включены в расходы обслуживающего производства затраты вспомогательного производства.

Учет затрат обслуживающих производств и хозяйств

Целью любой коммерческой организации является получение прибыли. Именно в целях получения дохода субъекты хозяйственной деятельности принимают решение об открытии организации и осуществлении какого-либо вида предпринимательской деятельности - будь то деятельность, направленная на производство продукции, торговая либо иная деятельность. Нередко встречается ситуация, когда на балансе организации находятся структурные подразделения, деятельность которых не связана с основной деятельностью, а служит лишь для удовлетворения производственных целей, а также для удовлетворения тех или иных потребностей рабочих и служащих организации.

Поэтому, естественно, что многие из крупных организаций пищевой промышленности имеют на своем балансе объекты жилищно-коммунального хозяйства и социально-культурной сферы, или, как их еще называют - "объекты непроизводственной сферы". Однако такое название в большинстве случаев носит достаточно условный характер. Ведь содержание таких объектов предполагает наличие обслуживающих производств и хозяйств, деятельность которых не связана с производством продукции, выполнением работ (оказанием услуг), явившихся целью создания организации. Но вместе с тем, хотя деятельность этих объектов и не является основной деятельностью организации, она относится к производственной и служит для достижения прибыли, получаемой в процессе осуществления производства продукции (работ, услуг).

Следует заметить, что содержание таких объектов на балансе не всегда выгодно, так как с экономической точки зрения они не являются эффективными, ведь затраты на их содержание значительны, а доходы, как правило, невелики. Однако наличие таких объектов непроизводственной сферы на балансе организации значительно повышает ее социальную значимость, так как создает дополнительные блага для ее сотрудников.

К обслуживающим производствам и хозяйствам в первую очередь относятся:

- организации жилищно-коммунального хозяйства (жилые дома, общежития, прачечные, бани и т.п.);

- пошивочные и другие мастерские бытового обслуживания;

- столовые и буфеты;

- детские дошкольные учреждения (сады, ясли);

- дома отдыха, санатории и другие учреждения оздоровительного и культурно-просветительского назначения.

Существующие в организации обслуживающие производства и хозяйства могут:

- состоять на едином балансе;

- быть выделенными на самостоятельный баланс.

Бухгалтерский учет операций

обслуживающих производств и хозяйств

Если структурное подразделение состоит на едином балансе организации, то вся информация о затратах, связанных с деятельностью объекта обслуживающих производств и хозяйств, отражается на счете 29 "Обслуживающие производства и хозяйства".

Если структурное подразделение выделено на отдельный баланс, то вся информация обо всех видах расчетов с таким подразделением осуществляется с использованием счета 79 "Внутрихозяйственные расчеты".

Учет затрат объектов обслуживающих производств на предприятии может быть организован:

- по местам возникновения (отдельно по каждому объекту);

- по статьям затрат;

- по получателям (заказчикам). В качестве получателей продукции (работ, услуг) объектов обслуживающих производств и хозяйств могут выступать основное и вспомогательные производства, а также сторонние организации;

- по объектам учета (в зависимости от вида изготавливаемой продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг);

- по видам оказываемых услуг. Как правило, такой учет необходим для подразделений жилищно-коммунального хозяйства. Так, затраты подразделений жилищно-коммунального хозяйства могут учитываться отдельно по отоплению, водоснабжению, канализации и т.д.

По мере производства готовой продукции (работ, услуг) обслуживающими производствами и хозяйствами их себестоимость списывается с кредита счета 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" в дебет других счетов бухгалтерского учета в зависимости от назначения:

Д-т сч. 20 К-т сч. 29 - выполнены работы, услуги для основного производства;

Д-т сч. 26 К-т сч. 29 - выполнены работы, услуги для подразделений общехозяйственного характера;

Д-т сч. 90 К-т сч. 29 - выполнены работы (услуги) на сторону;

Д-т сч. 10 К-т сч. 29 - передана в основное производство продукция, используемая в основном производстве в качестве материалов;

Д-т сч. 43 К-т сч. 29 - принята к учету готовая продукция.

В зависимости от использования переданных материалов и готовой продукции их себестоимость в дальнейшем списывается с соответствующего счета учета на счета 20, 26, 90;

Д-т сч. 91 К-т сч. 29 - выполнены обслуживающими производствами и хозяйствами работы и услуги непроизводственного характера.

Сальдо на конец отчетного (налогового) периода по счету 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" говорит о наличии незавершенного производства в этих подразделениях.

Если обслуживающие производства и хозяйства реализуют товары (работы, услуги) на сторону, то в бухгалтерском учете таких подразделений доходы, полученные от продажи, признаются доходами от обычных видов деятельности, т.е. выручкой. Отражение выручки в учете производится в обычном порядке с помощью бухгалтерской записи: дебет счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" кредит счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка".

Итак, обслуживающие производства и хозяйства выполняют работы (оказывают услуги):

- для нужд основного и вспомогательного производств;

- для непроизводственных нужд на бесплатной основе;

- для непроизводственных нужд на платной основе;

- для сторонних потребителей на платной основе.

Рассмотрим на примерах, как будут учитываться выполненные работы (оказанные услуги) обслуживающими производствами и хозяйствами.

Учет выполненных работ

(оказанных услуг) для нужд основного

и вспомогательного производств

Если обслуживающее производство или хозяйство самостоятельно изготовило материальные ценности, то делается следующая запись:

Д-т сч. 10 К-т сч. 29 - приняты к учету материалы, изготовленные обслуживающим производством или хозяйством;

Д-т сч. 40 К-т сч. 29 - отражена фактическая производственная себестоимость выпущенной из производства продукции, сданных работ, оказанных услуг (при использовании счета 40);

Д-т сч. 43 К-т сч. 29 - отражена фактическая производственная себестоимость выпущенной из производства продукции, сданных работ, оказанных услуг (без использования счета 40).

Если обслуживающее производство или хозяйство выполнило работы (оказало услуги) для нужд основного и вспомогательного производств, то необходимо произвести следующую запись:

Д-т сч. 25, 26 К-т сч. 29 - распределена на соответствующие счета согласно расчету фактическая себестоимость работ и услуг;

Д-т сч. 44 К-т сч. 29 - отнесена на расходы по продаже фактическая себестоимость работ и услуг обслуживающего производства и хозяйства согласно расчету.

Пример. Мясокомбинат ООО "Солнечный" имеет на балансе швейный цех, который оказывает услуги по пошиву спецодежды сотрудникам основного и вспомогательного производственных цехов. Прямые расходы основного и вспомогательного производств за 9 месяцев текущего года - 1 200 000 руб., в том числе расходы основного производства - 900 000 руб., расходы вспомогательного производства - 300 000 руб., расходы, связанные с деятельностью пошивочного цеха, - 370 000 руб.

В учетной политике ООО "Солнечный" установлено, что общепроизводственные расходы распределяются между отдельными производствами пропорционально прямым затратам.

Данные операции оформляются следующими бухгалтерскими проводками:

Д-т сч. 20 К-т сч. 10, 70, 69 - 900 000 руб. - учтены затраты основного производства;

Д-т сч. 23 К-т сч. 10, 70, 69 - 300 000 руб. - учтены затраты вспомогательного производства;

Д-т сч. 29 К-т сч. 10, 70, 69 - 370 000 руб. - учтены расходы пошивочного цеха;

Д-т сч. 25 К-т сч. 29 - 370 000 руб. - списаны на общепроизводственные расходы затраты пошивочного цеха;

Д-т сч. 20 К-т сч. 25 - 277 500 руб. - списаны расходы пошивочного цеха на затраты по содержанию основного производства (370 000 x 900 000 / 1 200 000);

Д-т сч. 23 К-т сч. 25 - 92 500 руб. - списаны расходы пошивочного цеха на затраты по содержанию вспомогательного производства (370 000 x 300 000 / 1 200 000).

Налоговый учет операций

обслуживающих производств и хозяйств

В отношении налогоплательщиков, имеющих на своем балансе объекты обслуживающих производств и хозяйств, гл. 25 НК РФ предусматривает особый порядок определения налоговой базы по налогу на прибыль.

Особенности определения налоговой базы такими налогоплательщиками указаны в ст. 275.1 НК РФ "Особенности определения налоговой базы налогоплательщиками, осуществляющими деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств".

Указанной статьей установлено, что налогоплательщики, в состав которых входят подразделения, осуществляющие деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, определяют налоговую базу по указанной деятельности отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности.

В соответствии со ст. 275.1 НК РФ к обслуживающим производствам и хозяйствам относятся подсобное хозяйство, объекты жилищно-коммунального хозяйства, социально-культурной сферы, учебно-курсовые комбинаты и иные аналогичные хозяйства, производства и службы, осуществляющие реализацию услуг как своим сотрудникам, так и сторонним лицам.

К объектам жилищно-коммунального хозяйства относятся:

- жилой фонд;

- гостиницы (за исключением туристических);

- дома и общежития для приезжих;

- объекты внешнего благоустройства;

- искусственные сооружения;

- бассейны;

- сооружения и оборудование пляжей;

- объекты газо-, тепло- и электроснабжения населения, участки, цехи, базы, мастерские, гаражи, специальные машины и механизмы, складские помещения, предназначенные для технического обслуживания и ремонта объектов жилищно-коммунального хозяйства социально-культурной сферы, физкультуры и спорта.

К объектам социально-культурной сферы относятся:

- объекты здравоохранения;

- объекты культуры;

- детские дошкольные объекты;

- детские лагеря отдыха;

- санатории (профилактории), базы отдыха, пансионаты;

- объекты физкультуры и спорта (в том числе треки, ипподромы, конюшни, теннисные корты, площадки для игры в гольф, бадминтон, оздоровительные центры);

- объекты непроизводственных видов бытового обслуживания населения (бани, сауны).

Следует заметить, что положения ст. 275.1 НК РФ распространяются именно на объекты обслуживающих производств и хозяйств, признаваемые таковыми в целях налогового учета, т.е. у налогоплательщика должны быть соблюдены следующие требования:

- указанное подразделение представляет собой объект обслуживающих производств и хозяйств;

- указанное подразделение осуществляет реализацию товаров, работ, услуг как своим сотрудникам, так и сторонним лицам.

Следует обратить внимание, что ст. 275.1 устанавливает порядок учета убытков для целей налогообложения обслуживающих производств и хозяйств, а не порядок учета расходов.

В отношении расходов, связанных с деятельностью обслуживающих производств и хозяйств, налогоплательщику необходимо помнить следующее:

- в состав их расходов в обязательном порядке относится часть общехозяйственных расходов организации в доле, приходящейся на выручку от продажи товаров, выполнения работ (оказания услуг) обслуживающих производств и хозяйств, что может увеличить размер убытка. Такое распределение общехозяйственных расходов осуществляется на основании п. 1 ст. 272 НК РФ;

- при определении результатов деятельности обслуживающих производств и хозяйств принимаются только те виды расходов, которые удовлетворяют требованиям ст. 252 НК РФ.

Если структурное подразделение налогоплательщика выступает объектом обслуживающих производств и хозяйств, осуществляющим реализацию товаров, работ, услуг как своим сотрудникам, так и сторонним лицам, и в результате деятельности этого объекта получен убыток, то этот убыток может быть признан для целей налогообложения при выполнении следующих условий (ст. 275.1 НК РФ):

"если стоимость товаров, работ, услуг, реализуемых налогоплательщиком, осуществляющим деятельность, связанную с использованием указанных в настоящей статье объектов, соответствует стоимости аналогичных услуг, оказываемых специализированными организациями, осуществляющими аналогичную деятельность, связанную с использованием таких объектов;

если расходы на содержание объектов жилищно-коммунального хозяйства, социально-культурной сферы, а также подсобного хозяйства и иных аналогичных хозяйств, производств и служб не превышают обычных расходов на обслуживание аналогичных объектов, осуществляемое специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной;

если условия оказания услуг, выполнения работ налогоплательщиком существенно не отличаются от условий оказания услуг, выполнения работ специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной.

Если не выполняется хотя бы одно из указанных условий, то убыток, полученный налогоплательщиком при осуществлении деятельности, связанной с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, налогоплательщик вправе перенести на срок, не превышающий десять лет, и направить на его погашение только прибыль, полученную при осуществлении указанных видов деятельности.