Тема 1:   Учет основных средств    

Лекция 6

ПЕРЕОЦЕНКА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ: СПОСОБЫ ПРОВЕДЕНИЯ И ОТРАЖЕНИЕ В УЧЕТЕ 

Необходимость переоценки продиктована инфляционными процессами. Рост цен приводит к тому, что организациям может потребоваться уточнять оценку имеющихся у них активов, с тем чтобы привести их стоимость в соответствие с действующими рыночными ценами.

До вступления в силу ПБУ 6/97 переоценка основных средств производилась по решению Правительства РФ: на 1 января 1992 г., на 1 января 1994 г., на 1 января 1995 г., на 1 января 1996 г., на 1 января 1997 г., на 1 января 1998 г.

С 1 января 1998 г. организации получили право самостоятельно не чаще одного раза в год переоценивать объект основных средств по восстановительной стоимости: путем индексации или путем прямого пересчета на действующие рыночные цены. Таким образом, процесс переоценки перестал регулироваться Правительством РФ; организации решают вопрос о проведении переоценки самостоятельно.

Согласно п. 15 ПБУ 6/01 коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на начало отчетного периода) переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости.

Если организация решит провести переоценку, то ей придется это делать регулярно (п. 15 ПБУ 6/01).

Результаты проведенной переоценки не отражают в бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года; их отражают во входящем сальдо во вступительном балансе следующего года (т.е. на 1 января начинающегося года).

Методы проведения переоценки определены в п. 43 Методических указаний. Это - индексный метод и метод прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам.

Метод индексации основан на применении индексов-дефляторов, рассчитываемых Росстатом. Согласно Письму Минфина России от 31.07.2003 N 04-02-05/3/63 организация имеет право самостоятельно разработать индексы для переоценки или использовать индексы, разработанные НИИ статистики Росстата на коммерческой основе.

В случае применения метода прямого пересчета при определении текущей (восстановительной) стоимости организация может использовать данные на аналогичные объекты, полученные от организаций-изготовителей, сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной статистики, торговых инспекций, сведения об уровне цен, опубликованные в СМИ и специальной литературе, оценку бюро технической инвентаризации (БТИ), заключения эксперта.

Согласно п. 45 Методических указаний решение о проведении переоценки по состоянию на начало отчетного года оформляется соответствующим приказом руководителя, в котором указывается перечень основных средств, подлежащих переоценке. Помимо этого должны быть указаны еще следующие данные:

- дата строительства, изготовления или приобретения;

- дата принятия к учету;

- первоначальная стоимость на дату переоценки;

- восстановительная стоимость после переоценки;

- остаточная стоимость;

- основание для переоценки - документ, подтверждающий рыночную стоимость переоцениваемого объекта.

Переоценка может быть произведена как специалистом-оценщиком, так и собственными работниками. Если организация решит самостоятельно производить переоценку, то нужно создать специальную комиссию. Проведя переоценку, комиссия составляет специальный акт, где указываются все результаты. К акту обязательно должен быть приложен документ, подтверждающий рыночную стоимость переоцениваемых объектов.

Для подтверждения рыночных цен можно использовать:

- данные о ценах на аналогичную продукцию, полученные в письменной форме от организаций-изготовителей;

- сведения об уровне цен, полученные в органах государственной статистики, торговых инспекциях;

- сведения об уровне цен, опубликованные в СМИ, специальной литературе, каталогах, рекламных объявлениях, пресс-релизах;

- экспертное заключение о рыночной стоимости основных средств. В качестве экспертов могут быть привлечены специалисты территориальных органов Российского общества оценщиков, аудиторских фирм, БТИ.

Если организация привлекает оценщиков, то необходимо:

- заключить договор в письменном виде;

- по окончании экспертизы составить акт выполненных работ на основании отчета, составленного специалистом-оценщиком.

Не подлежат переоценке объекты основных средств, которые не приняты на балансовый учет к моменту проведения переоценки. Все остальные основные средства (действующие, бездействующие, находящиеся на консервации и т.п.) переоцениваются.

Отражение в учете результатов переоценки зависит от того, впервые или не впервые переоценивается основное средство.

Если переоценка производится впервые, то:

- сумма уценки основного средства относится на нераспределенную прибыль (непокрытый убыток);

- сумма дооценки основного средства относится на добавочный капитал.

Если переоценка производится не впервые, то:

- сумма уценки основного средства относится на уменьшение добавочного капитала, который был сформирован ранее за счет суммы дооценки этого объекта. Если средств добавочного капитала не хватает, то оставшаяся часть уценки относится за счет нераспределенной прибыли (непокрытого убытка);

- сумма дооценки основного средства (если в прошлые периоды оно было уценено) относится на нераспределенную прибыль (непокрытый убыток) в размере прошлой уценки. Разница между величиной дооценки и величиной уценки в прошлые периоды относится на добавочный капитал.

В случае выбытия объекта основного средства сумма его дооценки должна быть перенесена с добавочного капитала на нераспределенную прибыль (непокрытый убыток).
 

Отражение в учете уценки основных средств. 

Ситуация 1. Основные средства переоцениваются впервые 

Дебет 84 - Кредит 01 - отражена сумма уценки основного средства.

Затем необходимо скорректировать сумму амортизации, накопленной к моменту переоценки. Для этого рассчитывают специальный коэффициент (К): 

К = ВС : ПС, 

где ВС - восстановительная стоимость объекта основных средств;

ПС - первоначальная стоимость объекта основных средств до переоценки.

Тогда сумма скорректированной амортизации (Акор.) будет равна произведению суммы амортизации до переоценки и специального коэффициента: 

Акор. = А x К. 

Дебет 02 - Кредит 84 - отражена сумма корректировки амортизации (уценки). 

Ситуация 2. Основные средства переоценивались ранее. 

Если в прошлом основное средство было дооценено, то уценка отражается следующим образом:

- сумма уценки, равная прошлой дооценке, относится на добавочный капитал:

Дебет 83/1 - Кредит 01 - отражена уценка основного средства, равная сумме прошлой дооценки;

Дебет 02 - Кредит 83 - отражена корректировка амортизации;

- превышение уценки над суммой прошлой дооценки относится на нераспределенную прибыль (непокрытый убыток):

Дебет 84 - Кредит 01 - отражена разница между величиной уценки и суммой прошлой дооценки;

Дебет 02 - Кредит 84 - отражена корректировка амортизации.

Если в прошлом основное средство уценивалось, то в этом случае сумма уценки в учете отражается так, как если бы переоценка проводилась в первый раз (т.е. с отнесением суммы уценки на нераспределенную прибыль). 
 

Отражение в учете дооценки основных средств 

Ситуация 1. Основные средства переоцениваются впервые. 

Если основные средства дооцениваются впервые, то в этом случае дооценка относится на добавочный капитал.

Дебет 01 - Кредит 83/1 - отражена сумма дооценки основного средства;

Дебет 83/1 - Кредит 02 - отражена сумма дооценки амортизации основного средства.

Определение суммы дооценки амортизации производится также путем расчета коэффициента. 

Ситуация 2. Основное средство переоценивалось ранее. 

Если основное средство в прошлом было уценено, то сумма дооценки отражена следующим образом:

- дооценка, равная сумме прошлой уценки, относится на нераспределенную прибыль (непокрытый убыток):

Дебет 01 - Кредит 84 - отражена дооценка, равная сумме прошлой уценки;

Дебет 84 - Кредит 02 - отражена корректировка амортизации (равная корректировке при уценке);

- превышение дооценки над уценкой относится на добавочный капитал:

Дебет 01 - Кредит 83/1 - отражено превышение дооценки над уценкой;

Дебет 83/1 - Кредит 02 - отражена корректировка амортизации.

Если в прошлом основное средство было дооценено, то сумма дооценки отражается точно так же, как и при переоценке впервые (т.е. с отнесением дооценки на добавочный капитал).

Согласно п. 1 ст. 257 НК РФ результаты переоценки не влияют на стоимость основного средства в налоговом учете. 

Обратите внимание: В расчет налоговой базы по налогу на имущество включают стоимость имущества, рассчитанную по данным бухгалтерского учета. Следовательно, результат переоценки влияет на расчет налоговой базы по расчету налога на имущество. 
 

УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ОПЕРАЦИЙ ПО ВЫБЫТИЮ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ 

На практике встречаются разнообразные случаи выбытия основных средств: продажа, ликвидация, передача в счет вклада в уставный капитал другой организации, безвозмездная передача, передача в аренду, по договорам безвозмездного пользования, простого товарищества, обмена и др. (п. 29 ПБУ 6/01).

Для целей бухгалтерского учета доходы и расходы от любого выбытия основного средства отражаются в составе прочих доходов и расходов в том отчетном периоде, в котором они имели место (ПБУ 6/01, п. 7 ПБУ 9/99, п. 11 ПБУ 10/99).

Согласно Плану счетов прочие доходы и расходы отражаются с использованием счета 91.

При любом способе выбытия сначала делают записи по списанию объекта основных средств с учета. При этом бухгалтер оформляет акт приема-передачи объекта основных средств по форме N ОС-1 (ОС-1а, ОС-1б). На основании данных акта делаются соответствующие записи в инвентарной карточке форм N N ОС-6, ОС-6а, ОС-6б. При списании объектов основных средств из-за их непригодности к дальнейшему использованию оформляют акт о списании объекта основных средств, используя формы N N ОС-4, ОС-4а, ОС-4б.

Для обобщения информации о выбывающем объекте основных средств к счету 01 открывается специальный субсчет "Выбытие основных средств". В дебет 01/"Выбытие основных средств" списывают первоначальную стоимость выбывающего объекта в корреспонденции со счетом 01/"Собственные основные средства". Накопленная к моменту выбытия амортизация списывается в дебет счета 02 в корреспонденции со счетом 01/"Выбытие основных средств". Остаточная стоимость выбывающего объекта списывается в качестве операционных расходов в дебет счета 91/2 с кредита счета 01/"Выбытие основных средств". 

Продажа основных средств 

На основании документов, подтверждающих продажу основных средств, в учете делают следующие записи:

Дебет 01/"Выбытие основных средств" - Кредит 01/"Собственные основные средства" - отражено списание первоначальной стоимости выбывающих основных средств;

Дебет 02 - Кредит 01/"Выбытие основных средств" - отражено списание амортизации, накопленной к моменту выбытия;

Дебет 91/2 - Кредит 01/"Выбытие основных средств" - отражено списание остаточной стоимости выбывающего основного средства.

Эти записи делают во всех случаях выбытия основных средств.

Дебет 62 - Кредит 91/1 - отражена выручка от продажи основного средства согласно счету, выставленному покупателю;

Дебет 91/2 - Кредит 68/"Расчеты по НДС" - отражено начисление НДС в бюджет с выручки от продаж.

Поскольку в процессе реализации могут возникнуть различные расходы по транспортировке, демонтажу, погрузке, упаковке и т.п., то сумму таких расходов также отражают в составе прочих расходов:

Дебет 91/2 - Кредит 10, 23, 60, 76, 70, 69... - отражаются расходы, связанные с продажей основного средства.

В конце месяца определяется сальдо прочих доходов и расходов, т.е. финансовый результат. Для этого сопоставляются кредитовый оборот по счету 91/1 и дебетовые обороты по субсчетам к счету 91. Полученный результат отражают следующим образом:

Дебет 91/9 - Кредит 99 - прибыль

или

Дебет 99 - Кредит 91/9 - убыток.

Для целей налогового учета доходы от продажи основного средства признаются в составе доходов от реализации (п. 1 ст. 249 НК РФ).

При реализации амортизируемого имущества доход от такой операции может быть уменьшен на остаточную стоимость этого имущества, а также на расходы, связанные с реализацией (п. 1 ст. 268 НК РФ).

Если остаточная стоимость амортизируемого имущества с учетом всех затрат на реализацию превышает выручку от реализации, то полученная разница признается убытком для целей налогообложения в следующем порядке.

Полученный убыток включается в состав прочих расходов равномерно (равными долями) в течение срока, который рассчитывают как разницу между сроком полезного использования проданного объекта и фактическим сроком его эксплуатации в организации (п. 3 ст. 268 НК РФ).

О том, как признавать убыток от продажи полностью самортизированного имущества, в НК РФ никаких указаний нет. В данной ситуации можно воспользоваться нормой, установленной в п. 7 ст. 3 НК РФ, и признать убыток сразу в полной сумме. 

Пример-задача 1. Исходные данные. В январе 2007 г. фирма реализует производственное оборудование, купленное в марте 2004 г.

Цена реализации согласно счету, выставленному покупателю, составила 631 300 руб., в том числе НДС - 96 300 руб.

За демонтаж рабочим фирмы начислена заработная плата в сумме 12 700 руб.

Справочные данные. Первоначальная стоимость оборудования - 720 000 руб. (для целей бухгалтерского и налогового учета).

В соответствии с Классификацией основных средств производственное оборудование было отнесено к шестой группе со сроком эксплуатации 11 лет, т.е. 132 месяца.

Согласно учетной политике амортизация начислялась линейным способом в бухгалтерском и налоговом учете.

Сумма амортизации, накопленной к моменту выбытия, составила 185 454,55 руб.

Организации присвоен 4-й класс профессионального риска, тариф - 0,5%.

Решение.

Март 2004 г.:

Дебет 08/4 - Кредит 60 - 720 000 руб. - отражена покупная стоимость производственного оборудования на сумму без НДС;

Дебет 19/1 - Кредит 60 - 129 600 руб. - отражена сумма "входного" НДС согласно счету-фактуре поставщика;

Дебет 01 - Кредит 08/4 - 720 000 руб. - принято на учет производственное оборудование по первоначальной стоимости и введено в эксплуатацию;

Дебет 68/"Учет расчетов по НДС" - Кредит 19/1 - 129 600 руб. - предъявлена к вычету сумма "входного" НДС.

Апрель 2004 г. - январь 2007 г.:

Дебет 20(25) - Кредит 02 - 185 454,55 руб. - начислена амортизация по производственному оборудованию.

Январь 2007 г.:

Дебет 01/"Выбытие основных средств" - Кредит 01/"Собственные основные средства" - 720 000 руб. - списана первоначальная стоимость выбывающего производственного оборудования;

Дебет 02 - Кредит 01/"Выбытие основных средств" - 185 454,55 руб. - списана амортизация, накопленная к моменту выбытия;

Дебет 91/2 - Кредит 01/"Выбытие основных средств" - 534 545,45 руб. - списана остаточная стоимость выбывающего основного средства;

Дебет 62 - Кредит 91/1 - 631 300 руб. - отражена выручка от продажи основного средства;

Дебет 91/3 - Кредит 68/"Расчеты по НДС" - 96 300 руб. - начислен НДС в бюджет с выручки от продаж;

Дебет 91/2 - Кредит 70 - 12 700 руб. - начислена заработная плата за демонтаж;

Дебет 91/2 - Кредит 69 - 3302 руб. - начислен ЕСН с заработной платы рабочих, производивших демонтаж;

Дебет 91/2 - Кредит 69 - 63,5 руб. - начислены взносы на страхование от несчастных случаев и профессиональных заболеваний;

Дебет 99 - Кредит 91/9 - 15 340,95 руб. - отражен убыток от продажи производственного оборудования.

Необходимо составить налоговый регистр учета доходов и расходов по реализованным (выбывшим) объектам основных средств. 

Регистр учета доходов и расходов

по реализованным (выбывшим) объектам основных средств 

                                                      о

Наименование объекта                       -----------------------

Инвентарный номер                          -----------------------

Дата принятия к бухгалтерскому учету       -----------------------

Дата принятия к налоговому учету           -----------------------

                                                      5

Номер амортизационной группы               -----------------------

Дата реализации                            -----------------------

 Для целей бухгалтерского учета убыток в сумме 15 340,95 руб. признается в полном объеме в составе прочих расходов. Для целей же налогового учета убыток признается по частям.

Таким образом, возникает __________________________________________разница, которая приведет к образованию ____________________________________________________:

_______=     _____________________________________  x 24% =  _________________ руб.

Дебет __________ - Кредит __________________________________________________ - _______ руб.   - отражено начисление ___________________.

По мере признания убытка от реализации в налоговом учете необходимо производить списание  ____________________________.

Февраль 2007 г.:

Дебет 68/"Учет расчетов по налогу на прибыль" - Кредит 09 - 38 руб. (3682 руб. : 98 мес.) - отражено списание части _____________________________. Такая запись делается в течение оставшихся 97 месяцев.

Безвозмездная передача 

Безвозмездная передача и получение имущества (сделки дарения) на сумму более пяти МРОТ (то есть более 500 руб.) между коммерческими организациями запрещены (ст. 575 ГК РФ). По этому безвозмездно передать основные средства фирма может только физическим лицам, некоммерческим организациям или государственным учреждениям.

Безвозмездная передача осуществляется по договорам дарения.

Согласно ст. 572 ГК РФ по договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность. В ст. 423 ГК РФ раскрыто понятие безвозмездного договора. Это договор, по которому одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения от нее платы или иного встречного предоставления.

В соответствии с п. 2 ст. 574 ГК РФ договор дарения должен быть заключен в письменной форме, если даритель - юридическое лицо и стоимость подарка - более пяти установленных законодательством РФ МРОТ.

Согласно ст. 166 ГК РФ в ситуациях, когда сумма подарка (дарение между коммерческими организациями) превышает 5 МРОТ, договор дарения признается недействительным и решением суда сделка может быть признана ничтожной.

 При безвозмездной передаче бухгалтер оформляет акт приема-передачи объекта основных средств по формам N N ОС-1, ОС-1а, ОС-1б. На основании данных акта делаются соответствующие записи в инвентарной карточке форм N N ОС-6, ОС-6а, ОС-6б.

Принимающей стороне передается копия инвентарной карточки вместе с экземпляром акта приема-передачи объекта основных средств.

В учете делают записи:

Дебет 01/"Выбытие основных средств" - Кредит 01/"Собственные основные средства" - отражено списание первоначальной стоимости выбывающих основных средств;

Дебет 02 - Кредит 01/"Выбытие основных средств" - отражено списание амортизации, накопленной к моменту выбытия;

Дебет 91/2 - Кредит 01/"Выбытие основных средств" - отражено списание остаточной стоимости выбывающего основного средства.

Если у передающей стороны появляются дополнительные затраты, связанные с безвозмездной передачей основных средств, то их также отражают в составе прочих расходов:

Дебет 91/2 - Кредит 10, 60, 70, 69... - отражаются дополнительные расходы, связанные с безвозмездной передачей.

Согласно п. 1 ст. 39 НК РФ безвозмездная передача товаров (работ, услуг) признается реализацией и поэтому является объектом обложения НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Налоговой базой является стоимость указанных товаров (работ, услуг), определяемая в порядке, предусмотренном в ст. 40 НК РФ, с учетом акцизов и без включения налога (п. 2 ст. 154 НК РФ);

Дебет 91/3 "НДС" - Кредит 68/"Расчеты по НДС" - отражено начисление НДС в бюджет с рыночной стоимости основного средства, переданного безвозмездно.

При этом передающая сторона составляет счет-фактуру в одном экземпляре;

Дебет 99 - Кредит 91/9 - отражен убыток от безвозмездной передачи основного средства.

Этот убыток, а также расходы, связанные с безвозмездной передачей основного средства, для целей налогообложения прибыли не принимаются (п. 16 ст. 270 НК РФ). В связи с этим возникает ______________________________, которая приведет к образованию _____________________________________________________________________________.

Пример 2. Исходные данные. В январе 2007 г. фирма передает некоммерческой организации безвозмездно копировальную технику, первоначальная стоимость которой составила 63 800 руб.

Сумма амортизации, накопленной к моменту выбытия, составила 5317 руб.

Справочные данные. По документально подтвержденным данным территориального органа статистики рыночная стоимость техники - 59 000 руб., в том числе НДС - 9000 руб.

Решение. Дебет 01/"Выбытие основных средств" - Кредит 01/"Собственные основные средства" - 63 800 руб. - отражено списание первоначальной стоимости выбывающей копировальной техники;

Дебет 02 - Кредит 01/"Выбытие основных средств" - 5317 руб. - списана амортизация, накопленная к моменту выбытия;

Дебет 91/2 - Кредит 01/"Выбытие основных средств" - 58 483 руб. - списана остаточная стоимость выбывающего основного средства;

Дебет 91/3 - Кредит 68/"Расчеты по НДС" - 9000 руб. - начислен НДС в бюджет с рыночной стоимости копировальной техники, переданной безвозмездно;

Дебет 99 - Кредит 91/9 - 67 483 руб. - отражен убыток от безвозмездной передачи основного средства.

Поскольку расходы в виде стоимости безвозмездно переданного основного средства, а также прочие расходы, связанные с такой передачей, при налогообложении прибыли не признаются, то это приведет к появлению _________________________ и образованию ____________:

___ = 67 483 руб. x 24% = 16 196 руб.

Дебет 99 - Кредит 68/"Учет расчетов по налогу на прибыль" - 16 196 руб. - начислено __________________________________. 

Перевод на консервацию 

Если объект основных средств не используется в процессе производства (например, из-за приостановки деятельности организации, изменения профиля производства и др.), то руководство может принять решение о консервации объекта основных средств.

Срок консервации не может быть меньше трех месяцев.

В действующем законодательстве нет никаких указаний на то, как проводить консервацию основных средств.

На практике поступают следующим образом:

- создается комиссия, состав которой утверждает руководитель организации;

- в ходе работы комиссии устанавливается перечень объектов основных средств, подлежащих консервации;

- решение о консервации оформляется протоколом заседания комиссии;

- проводится инвентаризация основных средств, подлежащих консервации;

- составляется акт о переводе на консервацию объектов основных средств;

- издается приказ руководителя о консервации объектов, в котором указывают:

- перечень этих объектов;

- их балансовую стоимость;

- инвентарные номера;

- сроки и причины консервации;

- составляется смета расходов на содержание законсервированных объектов и прикладывается к приказу руководителя. Бухгалтер на основании этого приказа помещает инвентарные карточки по законсервированным объектам в отдельную картотеку. Амортизация по таким объектам не начисляется в течение всего срока консервации (если срок консервации более трех месяцев).

В учете делают следующие записи:

Дебет 01/"Основные средства, переведенные на консервацию" - Кредит 01/"Собственные основные средства" - отражен перевод объекта основных средств на консервацию. Затраты на консервацию, а также связанные с обслуживанием законсервированных объектов, отражают в составе прочих расходов;

Дебет 91/2 - Кредит 10, 70, 69, 60, 76... - отражаются расходы на консервацию и по обслуживанию объектов согласно смете.

В налоговом учете согласно пп. 9 п. 1 ст. 265 НК РФ эти затраты признаются в составе внереализационных расходов. 

Пример 26. Исходные данные. Согласно приказу руководителя фирмы производственное оборудование переводится на консервацию с 1 марта 2007 г. сроком на 8 месяцев.

В марте были произведены следующие расходы:

- приобретены материалы, необходимые для работ по консервации объекта, на сумму 7080 руб., в том числе НДС - 1080 руб.;

- подрядчиком выполнены работы по консервации объекта на сумму 14 160 руб., в том числе НДС - 2160 руб.;

- начислена заработная плата работникам за поддержание оборудования в надлежащем состоянии в сумме 7000 руб.

Справочные данные. Первоначальная стоимость производственного оборудования - 1 540 000 руб.

      Решение.

Март:

Дебет 01/"Основные средства, переведенные на консервацию" - Кредит 01/"Собственные основные средства" - 1 540 000 руб. - отражен перевод объекта основных средств на консервацию;

Дебет 10 - Кредит 60 - 6000 руб. - отражена покупная стоимость материалов на сумму без НДС;

Дебет 19/3 - Кредит 60 - 1080 руб. - отражена сумма "входного" НДС согласно счету-фактуре поставщика;

Дебет 60 - Кредит 51 - 7080 руб. - перечислены денежные средства поставщику материалов. 

Входящий НДС услуги по демонтажу или другие подобные услуги (работы), понесенным организацией в связи с переводом оборудования на консервацию на  нельзя принять к вычету по следующим причинам. Согласно п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами обложения НДС. Так как понесенные затраты по объектам основных средств, переведенным на консервацию, не связаны с осуществлением операций, являющихся объектами обложения НДС, организация не может принять входящий НДС по данным расходам к вычету.

Входящий НДС по данным затратам в бухгалтерском учете отражается на счете 91 "Прочие доходы и расходы", как и иные затраты, связанные с переводом оборудования на консервацию.

В налоговом учете данный расход предусмотрен в соответствии с пп. 9 п. 1 ст. 265 НК РФ. 

Дебет 91/2 - Кредит 19/3 - 1080 руб. - списана сумма "входного" НДС в прочие расходы, связанные с консервацией.

Дебет 91/2 - Кредит 10 - 6000 руб. - списана фактическая себестоимость материалов, переданных на работы по консервации;

Дебет 91/2 - Кредит 60 - 12 000 руб. - подрядчиком выполнены работы на сумму без НДС;

Дебет 19/3 - Кредит 60 - 2160 руб. - отражена сумма "входного" НДС согласно счету-фактуре подрядчика;

Дебет 91/2 - Кредит 19/3 - 2160 руб. - списана сумма "входного" НДС в прочие расходы, связанные с консервацией;

Дебет 91/2 - Кредит 70 - 7000 руб. - начислена заработная плата работникам за работы по поддержанию оборудования в надлежащем состоянии;

Дебет 91/2 - Кредит 69 - 1820 руб. - начислен ЕСН с заработной платы работников;

Дебет 91/2 - Кредит 69 - 35 руб. - начислен тариф на страхование от несчастных случаев и профессиональных заболеваний. 

В дальнейшем при расконсервации производственного оборудования амортизация по нему будет начисляться в порядке, действовавшем до начала консервации. При этом срок полезного использования будет продлен на период нахождения объекта на консервации (п. 3 ст. 256 НК РФ).

Следует отметить, что данная норма в бухгалтерском законодательстве отсутствует.

ИНВЕНТАРИЗАЦИЯ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ: ПОРЯДОК ПРОВЕДЕНИЯ И ОТРАЖЕНИЕ В УЧЕТЕ ЕЕ РЕЗУЛЬТАТОВ. 

Согласно Методическим указаниям по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (утв. Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49) инвентаризации подлежит все имущество организации независимо от его местонахождения и все виды финансовых обязательств.

Кроме того, инвентаризации подлежат производственные запасы и другие виды имущества, не принадлежащие организации, но числящиеся в бухгалтерском учете (находящиеся на ответственном хранении, арендованные, полученные для переработки), а также имущество, не учтенное по каким-либо причинам.

Инвентаризация имущества проводится по его местонахождению материально ответственными лицами.

В соответствии с Положением о бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в РФ проведение инвентаризаций обязательно:

- при передаче имущества организации в аренду, выкупе, продаже, а также в случаях, предусмотренных законодательством при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия;

- перед составлением годовой бухгалтерской отчетности, кроме имущества, инвентаризация которого проводилась не ранее 1 октября отчетного года. Инвентаризация основных средств может проводиться один раз в три года, а библиотечных фондов - один раз в пять лет;

- при смене материально-ответственных лиц (на день приемки передачи дел);

- при установлении фактов хищений или злоупотреблений, а также порчи ценностей;

- в случае стихийных бедствий, пожара, аварий или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;

- при ликвидации (реорганизации) организации перед составлением ликвидационного (разделительного) баланса и в других случаях, предусматриваемых законодательством РФ или нормативными актами Минфина России.

При коллективной материальной ответственности инвентаризации проводятся при смене руководителя коллектива, при выбытии из коллектива более 50% его членов, а также по требованию одного или нескольких членов коллектива.

Количество инвентаризаций в отчетном году, дата их проведения, перечень имущества и финансовых обязательств, проверяемых при каждой из них, устанавливаются руководителем организации.

Для проведения инвентаризации в организации создается постоянно действующая инвентаризационная комиссия. При большом объеме работ для одновременного проведения инвентаризации имущества и финансовых обязательств создаются рабочие инвентаризационные комиссии. При малом объеме работ и наличии в организации ревизионной комиссии проведение инвентаризаций допускается возлагать на нее.

Персональный состав постоянно действующих и рабочих инвентаризационных комиссий утверждает руководитель организации. В состав инвентаризационной комиссии включаются представители администрации организации, работники бухгалтерской службы, другие специалисты (инженеры, экономисты, техники и т.д.). В состав инвентаризационной комиссии можно включать представителей службы внутреннего аудита организации, независимых аудиторских организаций. Отсутствие хотя бы одного члена комиссии при проведении инвентаризации служит основанием для признания результатов инвентаризации недействительными.

До начала инвентаризации рекомендуется проверить:

- наличие и состояние инвентарных карточек, инвентарных книг, описей и других регистров аналитического учета;

- наличие и состояние технических паспортов или другой технической документации;

- наличие документов на основные средства, сданные или принятые организацией в аренду и на хранение. При отсутствии документов необходимо обеспечить их получение или оформление.

При обнаружении расхождений и неточностей в регистрах бухгалтерского учета или технической документации должны быть внесены соответствующие исправления и уточнения.

При инвентаризации основных средств комиссия производит осмотр объектов и заносит в описи полное их наименование, назначение, инвентарные номера и основные технические или эксплуатационные показатели. При инвентаризации зданий, сооружений и другой недвижимости комиссия проверяет наличие документов, подтверждающих нахождение указанных объектов в собственности организации. Проверяется также наличие документов на земельные участки, водоемы и другие объекты природных ресурсов, находящиеся в собственности организации.

При выявлении объектов, не принятых на учет, а также объектов, по которым в регистрах бухгалтерского учета отсутствуют или указаны неправильные данные, характеризующие их, комиссия должна включить в опись правильные сведения и технические показатели по этим объектам.

Оценка выявленных инвентаризацией неучтенных объектов должна быть произведена с учетом рыночных цен, а износ определен по действительному техническому состоянию объектов с оформлением сведений об оценке и износе соответствующими актами.

Основные средства вносятся в описи по наименованиям в соответствии с прямым назначением объекта. Если объект подвергся восстановлению, реконструкции, расширению или переоборудованию и вследствие этого изменилось основное его назначение, то он вносится в опись под наименованием, соответствующим новому назначению.

Если комиссией установлено, что работы капитального характера (надстройка этажей, пристройка новых помещений и др.) или частичная ликвидация строений и сооружений (слом отдельных конструктивных элементов) не отражены в бухгалтерском учете, необходимо по соответствующим документам определить сумму увеличения или снижения балансовой стоимости объекта и привести в описи данные о произведенных изменениях.

Машины, оборудование и транспортные средства заносятся в описи индивидуально с указанием заводского инвентарного номера по техническому паспорту организации-изготовителя, года выпуска, назначения, мощности и т.д.

Однотипные предметы хозяйственного инвентаря, инструменты, станки и т.д. одинаковой стоимости, поступившие одновременно в одно из структурных подразделений организации и учитываемые на типовой инвентарной карточке группового учета, в описях проводятся по наименованиям с указанием количества этих предметов.

Основные средства, которые в момент инвентаризации находятся вне места нахождения организации (в дальних рейсах морские и речные суда, железнодорожный подвижной состав, автомашины; отправленные в капитальный ремонт машины и оборудование и т.п.), инвентаризуются до момента временного их выбытия.

На основные средства, непригодные к эксплуатации и не подлежащие восстановлению, инвентаризационная комиссия составляет отдельную опись с указанием времени ввода в эксплуатацию и причин, приведших эти объекты к непригодности (порча, полный износ и т.п.).

Одновременно с инвентаризацией собственных основных средств проверяются основные средства, находящиеся на ответственном хранении и арендованные.

По указанным объектам составляется отдельная опись, в которой дается ссылка на документы, подтверждающие принятие этих объектов на ответственное хранение или в аренду.

Для оформления данных инвентаризации основных средств применяется инвентаризационная опись по форме N ИНВ-1. Эта опись составляется в двух экземплярах и подписывается всеми членами комиссии.

Данные инвентаризационных описей используются для составления сличительных ведомостей по форме N ИНВ-18. В этих ведомостях фактические данные описей сопоставляются с учетными данными.

На основные средства, не принадлежащие организации, но находящиеся на ответственном хранении или в оперативном управлении и т.п., составляют отдельные сличительные ведомости.

Результаты инвентаризации основных средств, находящихся в ремонте, отражаются в акте инвентаризации незаконченных ремонтов основных средств по форме N ИНВ-10.

Расхождения фактического наличия основных средств с данными бухгалтерского учета, выявленные в ходе инвентаризации, должны быть обобщены. Для этого используют ведомость учета результатов, выявленных инвентаризацией (форма N ИНВ-26).

В бухгалтерском учете итоги инвентаризации отражаются следующим образом.

Если выявлены ранее не учтенные объекты основных средств, то их необходимо поставить на учет по первоначальной стоимости, которая определяется текущими рыночными ценами. Амортизация будет начисляться исходя из первоначальной стоимости и установленного срока полезного использования.

Дебет 08/4 - Кредит 91/1 - отражена рыночная стоимость ранее не учтенных объектов основных средств;

Дебет 01 - Кредит 08/4 - принят объект основных средств к учету;

Дебет 91/9 - Кредит 99 - отражена прибыль при принятии на учет ранее не учтенного объекта основных средств.

В налоговом учете стоимость излишков имущества, выявленных в ходе инвентаризации, признается в составе внереализационных доходов (п. 20 ст. 250 НК РФ).

Если была обнаружена недостача объектов основных средств, то материально ответственные лица должны объяснить этот факт. Только после этого руководитель организации принимает решение о снятии с учета недостающих объектов.

Сумма недостач может быть отнесена на виновное лицо, если оно установлено.

При этом работодатель, учитывая конкретные обстоятельства, при которых был причинен ущерб, может полностью или частично отказаться от взыскания его с виновника (ст. 240 ТК РФ).

Работник несет материальную ответственность за причиненный ущерб в пределах своего среднего месячного заработка (ст. 241 ТК РФ). В соответствии со ст. 138 ТК РФ общий размер всех удержаний при выплате заработной платы не может превышать 20% заработной платы, причитающейся работнику.

Если виновники не установлены, то должны быть получены соответствующие подтверждающие документы: решение следственных или судебных органов.

Для целей бухгалтерского учета убытки от списания недостач основных средств учитываются в составе прочих расходов.

В бухгалтерском учете недостачи и потери материальных ценностей отражаются на счете 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей".

При списании с учета недостающих объектов основных средств делают следующие записи:

Дебет 01/"Выбытие основных средств" - Кредит 01/"Собственные основные средства" - списана первоначальная стоимость недостающих основных средств;

Дебет 02 - Кредит 01/"Выбытие основных средств" - списана амортизация, накопленная к моменту списания с учета;

Дебет 94 - Кредит 01/"Выбытие основных средств" - списана остаточная стоимость недостающего объекта основных средств;

Дебет 73/2 - Кредит 94 - отнесена остаточная стоимость недостающего объекта основных средств на виновное лицо.

С виновника может быть взыскана рыночная стоимость недостающих основных средств. В этом случае разницу между рыночной и остаточной стоимостью недостающего основного средства относят на доходы будущих периодов:

Дебет 73/2 - Кредит 98/4 - отражена разница между рыночной и остаточной стоимостью недостающего основного средства.

По мере взыскания с виновника суммы недостачи указанная разница списывается с доходов будущих периодов и присоединяется к доходам текущего периода:

Дебет 50, 70 - Кредит 73/2 - отражено погашение виновником суммы недостачи;

Дебет 98/4 - Кредит 91/1 - списана часть доходов будущих периодов и их присоединение к прочим доходам.

И в заключение определяется финансовый результат:

Дебет 91/9 - Кредит 99 - отражена прибыль

или

Дебет 99 - Кредит 91/9 - отражен убыток.

Для целей налогового учета согласно пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ убытки в виде недостачи материальных ценностей в производстве и на складах, а также убытки от хищения, виновники которых не установлены, признаются внереализационными расходами. Факт хищения при этом должен быть подтвержден документально уполномоченным органом государственной власти.

Пример 3: Исходные данные. В результате проведенной в марте 2007 г. инвентаризации была выявлена недостача ноутбука. В ходе работы инвентаризационной комиссии было установлено, что причиной недостачи является халатность заместителя директора Петрова И.А.

Комиссия приняла решение о списании ноутбука и взыскании с Петрова И.А. рыночной стоимости похищенного имущества.

Справочные данные. Первоначальная стоимость ноутбука - 140 000 руб., сумма амортизации, накопленной к моменту списания недостачи, - 14 000 руб.

Согласно прайс-листу торговой компании рыночная стоимость такого ноутбука составляет 135 000 руб.

Ситуация 1. Петров И.А. согласен возместить рыночную стоимость ноутбука. Согласно заявлению Петрова И.А. бухгалтерия будет производить удержание ежемесячно из его заработной платы. Оклад Петрова И.А. составляет 30 000 руб. в месяц.

Ситуация 2. Петров И.А. не согласен возмещать рыночную стоимость ноутбука. Организация подала документы в суд. В апреле 2007 г. суд отказал во взыскании с виновника стоимости похищенного ноутбука.

Ситуация 3. Ноутбук был возвращен в организацию в марте 2007 г. по окончании инвентаризации.

Решение.

Март 2007 г.:

При списании ноутбука в результате обнаружения его недостачи во всех трех ситуациях будут сделаны следующие записи:

Дебет 01/"Выбытие основных средств" - Кредит 01/"Собственные основные средства" - 140 000 руб. - списана первоначальная стоимость ноутбука;

Дебет 02 - Кредит 01/"Выбытие основных средств" - 14 000 руб. - списана амортизация, накопленная к моменту списания с учета;

Дебет 94 - Кредит 01/"Выбытие основных средств" - 126 000 руб. - списана остаточная стоимость ноутбука в счет недостач.

Ситуация 1.

Дебет 73/2 - Кредит 94 - 126 000 руб. - отнесена остаточная стоимость ноутбука на виновное лицо;

Дебет 73/2 - Кредит 98/4 - 9000 руб. - отражена разница между рыночной стоимостью и остаточной стоимостью недостающего основного средства, подлежащая к взысканию с виновника.

Рассчитаем ежемесячную сумму, подлежащую взысканию с Петрова И.А.:

Сумма удерж. в мес. = (30 000 руб. - 30 000 руб. x 13%) x 20% = 5220 руб.

Дебет 70 - Кредит 73/2 - 5220 руб. - погашена виновником сумма недостачи.

Рассчитаем величину части доходов будущих периодов, подлежащую списанию в доходы текущего периода:

Часть доходов буд. пер. = 9000 x (5220 : 135 000) = 306 руб.

Дебет 98/4 - Кредит 91/1 - 306 руб. - списана часть доходов будущих периодов и их присоединение к прочим доходам.

В налоговом учете разница между рыночной и остаточной стоимостью похищенного ноутбука будет включена во внереализационные доходы в отчетном периоде в полной сумме - 9000 руб. В бухгалтерском учете величина дохода текущего периода составит только 306 руб.

Таким образом, возникает вычитаемая временная разница, которая приведет к образованию отложенного налогового актива (ОНА):

ОНА = (9000 - 306) руб. x 24% = 2087 руб.;

Дебет 09 - Кредит 68/"Учет расчетов по налогу на прибыль" - 2087 руб. - начислен отложенный налоговый актив.

По мере списания части доходов будущих периодов и их присоединения к прочим доходам ОНА будет списываться.

Апрель 2007 г.:

Дебет 70 - Кредит 73/2 - 5220 руб. - погашена виновником сумма недостачи;

Дебет 98/4 - Кредит 91/1 - 306 руб. - списана часть доходов будущих периодов, и они присоединены к прочим доходам;

Дебет 91/9 - Кредит 99 - 306 руб. - отражен прочий доход;

Дебет 68/"Учет расчетов по налогу на прибыль" - Кредит 09 - 84 руб. - начислен отложенный налоговый актив.

Такие записи будут делаться в учете в течение оставшегося времени списания доходов будущих периодов.

Ситуация 2.

Апрель 2007 г.:

Дебет 91/2 - Кредит 94 - 126 000 руб. - отнесена остаточная стоимость ноутбука на прочие расходы на основании решения суда.

Полученный расход будет признан в бухгалтерском и налоговом учете.

Ситуация 3.

В данной ситуации следует отсторнировать все сделанные ранее записи по списанию объекта с учета:

    Дебет 01/"Выбытие основных средств" - Кредит 01/"Собственные основные           

средства" -                           - сторно;        

    Дебет 02 - Кредит 01/"Выбытие основных средства" -                           - сторно;        

    Дебет 94 - Кредит 01/"Выбытие основных средства" -                           - сторно.